摘要：會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)研究的基石，是會(huì)計(jì)計(jì)量、確認(rèn)的理論依據(jù)，科學(xué)、合理地對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行分類是確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基礎(chǔ)。采用公允價(jià)值計(jì)量模式的強(qiáng)調(diào)是會(huì)計(jì)要素更具有現(xiàn)時(shí)價(jià)值，從而產(chǎn)生了公允價(jià)值變動(dòng)的差異，如果該差異在當(dāng)期不能歸屬于權(quán)益或損益的話，則增加了公允價(jià)值變動(dòng)的差異這一要素，并相應(yīng)地影響資產(chǎn)、所有者權(quán)益、利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素，本文對(duì)這一問題進(jìn)行了初步的探討。

　　會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)基本理論研究的基石，更是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的核心，會(huì)計(jì)要素定義的是否準(zhǔn)確，不僅影響著會(huì)計(jì)計(jì)量的質(zhì)量，而且還決定其提供的會(huì)計(jì)信息是否有用。因此，科學(xué)、合理地對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行分類是確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、可靠性的基礎(chǔ)。

　　一、會(huì)計(jì)要素的定義及分類：

　　會(huì)計(jì)要素又叫會(huì)計(jì)對(duì)象要素，是指按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征所作的基本分類，因此是會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的具體對(duì)象和內(nèi)容，分為反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)要素和反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)要素。它是用于反映會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的基本單位。由于會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的分類是主觀的，各國(guó)會(huì)計(jì)要素的分類有所不同。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素規(guī)定為六個(gè)，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。其中，資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益三項(xiàng)會(huì)計(jì)要素是組成資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)要素，也稱為資產(chǎn)負(fù)債表要素，資產(chǎn)是資金的占用形態(tài)，負(fù)債和所有者權(quán)益是與資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的取得途徑，他們是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)要素；收入、費(fèi)用和利潤(rùn)三項(xiàng)會(huì)計(jì)要素是組成利潤(rùn)表的會(huì)計(jì)要素，也稱為利潤(rùn)表要素。收入是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中經(jīng)濟(jì)利益的總流入，費(fèi)用是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中經(jīng)濟(jì)利益的總流出，收入與費(fèi)用相配比，即形成經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的利潤(rùn)，利潤(rùn)是資金運(yùn)用的成果，它們反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果。事業(yè)單位會(huì)計(jì)要素分為五大類，即資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出。

　　資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的,由企業(yè)擁有或者控制的,預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。

　　負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的,預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。

　　所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后,由所有者享有的剩余權(quán)益。

　　收入是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的,會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

　　費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動(dòng)中性的,會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的，與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。

　　利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果，包括收入減去費(fèi)用后的余額、直接記錄當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失。

　　二、會(huì)計(jì)要素之間的平衡性：

　　會(huì)計(jì)各個(gè)會(huì)計(jì)要素之間在總額上形成了一種相等關(guān)系即會(huì)計(jì)恒等式，根據(jù)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)要素分類，會(huì)計(jì)等式：資產(chǎn)＝負(fù)債＋所有者權(quán)益 ，即：資金運(yùn)用＝資金來源。 該等式是會(huì)計(jì)計(jì)量、核算的基礎(chǔ)，也是編資產(chǎn)負(fù)債表的依據(jù)，它表明了股東與債權(quán)人兩者在企業(yè)的資產(chǎn)中到底占了多大份額。在負(fù)債不變時(shí)資產(chǎn)與所有者權(quán)益同方向變化。所有者權(quán)益不變呢，資產(chǎn)就與負(fù)債同方向變化，而當(dāng)所有者權(quán)益與負(fù)債都發(fā)生變化的時(shí)候，其資產(chǎn)的變化則等于兩者之和。從理論上講，會(huì)計(jì)各要素之間必須保持一種平衡性，否則，會(huì)計(jì)計(jì)量、核算無(wú)法進(jìn)行，因此，如果會(huì)計(jì)恒等式存在不平衡的話，則必須對(duì)會(huì)計(jì)要素重新進(jìn)行審視和分類。下面我們就現(xiàn)行的會(huì)計(jì)等式進(jìn)行推理，以印證現(xiàn)行的會(huì)計(jì)等式是否平衡：會(huì)計(jì)等式：資金運(yùn)用＝資金來源，推導(dǎo)：資產(chǎn)=資本，資本=債權(quán)資本+股東資本，如果會(huì)計(jì)主體在持續(xù)經(jīng)營(yíng)中，存在留存收益，則留存收益又成為股東新的投入資本，其反映是增加了資產(chǎn)，會(huì)計(jì)等式平衡，在歷史成本計(jì)量屬性下，由于名義貨幣不發(fā)生變化，則上述會(huì)計(jì)等式永遠(yuǎn)保持平衡所以稱會(huì)計(jì)恒等式是毋庸置疑，但在名義貨幣發(fā)生變化的今天，隨著社會(huì)生產(chǎn)率大幅提高，使會(huì)計(jì)要素的原始投入成本價(jià)值與市場(chǎng)價(jià)值存在較大的差異，則歷史成本計(jì)量屬性的弊端已顯現(xiàn)，歷史成本會(huì)計(jì)計(jì)量模式已不滿足社會(huì)發(fā)展的需要，由于人們對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的改變，報(bào)告使用者越來越關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)告提供的會(huì)計(jì)信息是否有效，以有助于評(píng)價(jià)與決策，因此，越來越突出使用公允價(jià)值計(jì)量模式的優(yōu)越性、必要性，在采用公允價(jià)值計(jì)量下，由于會(huì)計(jì)要素的賬面價(jià)值與某一時(shí)點(diǎn)會(huì)計(jì)要素市價(jià)存在差異，即：資產(chǎn)市價(jià)-資產(chǎn)賬面價(jià)值=資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)，資本市價(jià)-資本的賬面價(jià)值=資本的價(jià)值變動(dòng)，從而推導(dǎo)出，資產(chǎn)賬面價(jià)值+資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)=資本的賬面價(jià)值+資本的價(jià)值變動(dòng)+資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)-資本的價(jià)值變動(dòng)，最后得出：資產(chǎn)市價(jià)=資本市價(jià)+資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)-資本的價(jià)值變動(dòng)，從而與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)等式有所不同，由于資產(chǎn)與資本的價(jià)值變動(dòng)差異不能再歸類于資本，換而言之，現(xiàn)行會(huì)計(jì)等式的是否平衡取決于資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)、負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)與所有者權(quán)益的價(jià)值變動(dòng)是否能保持平衡，如果三者之間不能保持平衡，則可以得出現(xiàn)行的會(huì)計(jì)等式具有不平衡性的結(jié)論，如果認(rèn)為所有者權(quán)益本身沒有價(jià)值變動(dòng)的話，那么資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)不應(yīng)歸屬所有者權(quán)益，這就是一種悖論；如果認(rèn)為資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)是所有者權(quán)益本身價(jià)值變動(dòng)的話，顯然也是一種錯(cuò)誤，這主要是所有者權(quán)益自身的變動(dòng)與債權(quán)資本相比還比較特殊，一般而言，資金的價(jià)值變動(dòng)取決于利率變動(dòng)，但股權(quán)資本由于承擔(dān)了企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中的風(fēng)險(xiǎn)，其要求的回報(bào)比債權(quán)資本高，即風(fēng)險(xiǎn)越大。要求回報(bào)越高，對(duì)非上市公司的股權(quán)資本由于沒有明確的市價(jià)，必須采用技術(shù)估計(jì)的方式進(jìn)行估算，即采用資本定價(jià)公式(CAPM)，資本的期望收益率應(yīng)等于無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率加上資本的貝塔系數(shù)測(cè)定的風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)。換而言之，股東資本成本取決于風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)，風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)越大，則資本的期望收益率越高，股東資本成本越高，采用公允價(jià)值計(jì)量必然要?jiǎng)討B(tài)地反映股東資本成本，以評(píng)判風(fēng)險(xiǎn)與收益、投資的效果。對(duì)于上市公司來講股東資本成本就是股票的市價(jià)，同時(shí)流通股與非流通股相比較還存在流動(dòng)溢價(jià)，即同股不同價(jià)，因此，資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)差異并不是所有者權(quán)益自身價(jià)值的變動(dòng)，資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)差異不應(yīng)納入所有者權(quán)益。綜上分析，如果現(xiàn)行會(huì)計(jì)等式存在不平衡的話，則必然增加資產(chǎn)與資本的價(jià)值變動(dòng)這一會(huì)計(jì)要素，并應(yīng)對(duì)現(xiàn)行的資產(chǎn)、所有者權(quán)益、利潤(rùn)三個(gè)會(huì)計(jì)要素重新進(jìn)行定義。